化工部


涂料产品成本核算规程（试行）

1984年6月22日，化工部

为了加强成本管理，正确反映企业的经营成果，不断降低产品成本，提高经济效益，便于同行业之间进行成本对比分析，根据国务院发布的《国营企业成本管理条例》及财政部有关规定，制定本核算规程。
一、总则
（一）成本核算的主要任务
1. 根据国家有关规定，正确反映和监督企业生产经营全过程所发生的费用支出。
2．正确及时地计算产品总成本和单位成本。
3．认真进行经济活动分析，提供定量、定向分析资料，挖掘降低成本潜力，努力降低产品成本。
（二）成本核算体制
根据涂料工业产品生产的特点，成本核算实行三级管理两级核算制。即厂即核算工厂成本，车间核算车间成本，班组主要作好产量、质量、原材料、燃料、工时消耗等原始记录。
（三）成本核算原则
1. 企业必须按照实际入库的产品产量、实际消耗，以权责发生制为原则，计算产品实际成本。
2．成本核算以每月为一个成本结算期。同一个计算期内核算的产量收入和消耗，起讫日期必须一致。
（四）成本核算对象
指在计算期内已验收入库可供出售分花色品种的涂料产品产量的总成本和单位成本。
（五）成本开支范围和标准
企业要严格执行财政部关于《国营工业、交通运输企业成本管理条例实施细则》的规定，不得任意扩大成本开支范围和标准。
二、涂料成本核算各项规定
（一）划清本期成本和下期成本的界限：
凡应记入本期成本的原料费用和预提、待摊费用，必须按规定核算分摊，不得多摊或少记。各车间每月发生的生产费用和人库产品成本、半成品必须和厂部财务、供销部门所记数字相互一致。
（二）划清在产品和产成品的界限
凡已验收入库的产成品、半成品（包括可以降价出售的不合格成品）要从生产费用帐中如实转出。车间在产品每月要进行盘点，不得任意扩大或压缩在产品成本。
（三）划清可比产品成本和不可比产品成本的界限
1．凡经过技术部门鉴定，上年度已正式投产，本年度继续生产的可列为可比产品。
2．产品名称、规格不变，由于配方发生变动而影响成本变动时，仍列为可比产品。
（四）划清各种产品成本之间的界限
油漆产品要分类别名称规格建立原始生产记录，核算产品成本。不同品种规格之间的每个成本项目的核算不得相互混淆。
（五）划清工厂成本和销售成本的界限
凡产品在流通领域耗用的木箱、筐、广告费、商品推销费和销售机构管理费等列入销售费用开支，不得列人工厂成本。
（六）划清专用基金费用与生产费用的界限
凡按规定应由各专项基金或基本建设投资负担的一切费用，不得计入产品生产成本。
三、成本项目
根据涂料工业的生产特点，设置以下成本项目。
（一）原材料
指在生产过程中，直接用于构成涂料产品实体和有助于产品形成所耗用的各种原材料、自制材料、自制半成品或外购半成品等。
（二）包装材料
指构成商品产品形成实体所耗用的桶、听。不包括属于流通领域用的木箱、纸箱、筐等外包装材料。
（三）燃料和动力
指在生产工艺过程中直接用于产品生产所耗用的电力、蒸气、风力．燃油、煤气、焦炭等，其中包括外购燃料、动力及辅助生产车间成本等。
（四）工资
指直接参加产成品、自制半成品生产的工人工资和在车间跟班化验人员的工资，包括基本工资、保留工资、附加工资、副食品津贴、中夜班津贴、岗位津贴等以及按规定直接支付的病、伤、婚、产、丧假工资（不包括连续休病假六个月以上和产休人员的工资）。
（五） 提取的职工福利基金
指按国家统一规定的办法和标准计提的职工福利基金。
（六）车间经费
指车间为保证正常生产而耗用的各种材料和支付的各项工资费用等。其明细科目如下：
1．工资：指生产车间人员（包括党、政管理人员、技术化验人员、机修保养人员及其他非生产人员）的基本工资、保留工资、附加工资、食品津贴、岗位津贴、中夜班津贴以及按规定直接支付的病、伤、婚、产、丧假工资。
2．职工福利基金：指上款所规定的车间人员工资，按国家统一规定的办法和标准计提的职工福利基金。
3．折旧费：指生产车间为生产和管理所使用的房屋、建筑物、机器设备等固定资产，按照规定折旧率计提的折旧费。
4．修理费：指生产车间为保证正常生产，对固定资产按规定提取的大修理基金和包括低值易耗品在内的中小修理所耗用的材料、备品配件以及外加工等所支付的费用。
5．办公费：指生产车间所用的文具纸张、办公用品、邮电费、印刷费等办公费用。
6．水电费：指生产车间所耗用的水费（包括生产、生活用水）和照明及办公用的电费。
7．租赁费：指生产车间向外单位租入的各种设备、工器具所支付的租金。
8．机物料消耗：指生产车间所用过滤布、主管、磁环、砂磨用砂子、球磨用钢、石球、热载体的补偿消耗、润滑油、车间运输工具耗用的燃料油，化验分析用材料，棉纱、布及清扫用具等。
9．保险费：指在生产车间范围内的固定资产、在产品等流动资产按规走交钠的保险费。
10．低值易耗品摊销：指生产车间所使用不符合固定资产条件的生产、维修、办公用具、分析化验用仪器、仪表及车辆等低值易耗品。价值较小的一次摊销，价值较大的可分期摊销。
11．劳动保护费：指生产车间所发生的各项劳动保护费用，包括：不属于固定资产的安全防护装置，工作服、鞋、帽、眼镜等防护用品和保健食品，清凉饮料费用等。
12．在产品盘亏和毁损：指生产车间在生产过程中发生的成胶、变质、报废、跑冒损失及在产品盘亏经报上级领导部门批准列支的费用，扣除盘盈和收回残值的净额。
13．外部加工费：指生产车间委托外部单位加工材料半成品、包装罐桶及洗涤滤布等所支付的费用。
14．其它：凡不属于以上项目的费用支出列人本项目。
以上六个成本项目属于车间成本核算的范围。
（七）企业管理费：
指企业为管理和组织全厂生产所发生的各项费用，其明细科目按财政部颁发的《国营工业企业会计制度，会计科目和会计报表补充规定》。
四、生产费用核算
（一）企业所发生的生产费用，通过“基本生产”、“辅助生产”、“自制半成品”、“车间经费”、“企业管理费”、“待摊费用”、“预提费用”等会计科目进行总分类核算，按规定的成本项目，对成本核算对象进行明细核算。
（二）基本生产，核算产成品、半成品、自制材料、包装桶、听的总成本和各种规格花色品种的单位成本。
（三）辅助生产，核算水、电、气的成本，自制备品配件的成本和劳务工时成本，各单位可按照其生产特点和管理需要，确定辅助生产成本的核算对象。
（四）关于材料价格核算的规定
1．材料核算，生产涂料所用原材料、自制半成品、包装材料，均按计划价格计算。
材料计划价格的计算公式：
材料计划价格＝（采购价格＋运杂费）×（1＋合理途耗率）
2．维修用备品配件及材料可按实际价格计算，有条件的企业也可按计划价格计算。
3．燃料动力均按计划价格计算。
各种材料燃料计划价格与实际价格发生差异时要按原材料、包装材料、燃料分别三个综合差异率计算。
计算公式：
材料成本 初期材料成本差异额＋本期发生材料成本差异额
＝ ────────────────────────── ×100％
差异率％ 期初库存材料计划成本总额＋本期购入材料计划成本总额
材料实际成本＝材料计划成本×（1±材料成本差异率％）
（五）关于数量核算的规定
1．各种原材料、半成品、燃料、包装材料，在归集生产费用时，按生产车间的实际领用量计算；入库的产成品、半成品，按仓库的实际入库量计算。车间与仓库的数字必须相互一致。
2．可以降价出售的不合格产品，按统计规定不计算产值产量，但在成本核算上仍应与合格产品同样计算生产成本，在车间成本计算表中，单独反映不合格品的产量与成本。
3．成胶报废产品的损失，在生产过程中发生的计人车间经费；在厂部保管、运输过程中发生的计入企业管理费。
（六）生产费用账户的核算
各生产车间要分别成本项目，设置生产费用明细账，其期初、期未余额和本期发生额必须与厂部财务部门的基本生产和辅助生产帐户所列数字相互一致。
五、产品成本核算
涂料产品成本核算采用“分批、分步”法。
（一）分批
根据生产设备容量，分花色品种每投料一次为一份。生产同一花色品种进行多次投料时，每月结算一个批次，在原始记录上要记明生产批量及份数。
（二）分步
根据涂料工业的生产特点，成本核算共划分为二步，对各种自制半成品的成本核算为第一步，产品成本核算为第二步。
涂料成本核算程序
（一）基本生产成本核算
1．车间按生产计划向班组下达生产任务的同时，下达标准配方和计划产量，班组要严格执行车间下达的任务，在原始记录上要如实填写各种原材料、包装材料的消耗量。车间成本员根据原始记录计算材料的实际消耗计划价格成本。
2．车间月末对在制材料，按实际盘点数办理假退料手续。对车间储存的各种半成品按实际盘存量、计划单位成本计算在产品余额。
3．车间产品材料总成本计算公式
车间产品原 期初在产 本期领 期末在产 本期在产品
＝ ＋ － －
材料总成本 品余额 料总额 品余额 报废损失
如按原始记录计算的各花色品种耗用原材料总额与按上列公式计算的车间产品（包括自制半成品）的原材料总成本发生差异时，要查明原因，及时处理并追究经济责任。
4．关于自制半成品，本车间生产转到其他车间使用时计算到车间成本，本车间自产自用半成品和月末在产品不分滩任何费用，只计算材料成本。
入库的自制半成品，按计划成本结算，当实际成本与计划成本发生差额时，月未结算，一次转入“自制半成品差异”科目内。为了简化核算也可并入“材料成本差异”科目核算。
5．班组在每个花色品种的原始记录上如实记录消耗各种规格的包装材料数量，每月未车间储存的包装材料要办理假退料手续。
6．费用分摊方法，根据涂料工业产品品种多，成品、半成品生产工艺重叠、复杂、生产周期较短和各项变动费用与固定费用占产成品总成本比重较小的特点，作如下规定：燃料、动力、工资及提取的职工福利基金、车间经费等成本项目，按车间实际发生数量计算。车间在向各花色品种分摊上列费用时，按化工部编制的《涂料企业编制定员定额标准》中所规定的“综合工时定额”经折算确定的《涂料产品费用分配系数》进行分配。
计算公式：
（1） 本期费用发生额
费用分配率＝────────────────×100％
∑花色品种产量×费用分配系数
（2）每个花色品种 花色品种 费用分配 费用分
＝ × ×
费用分配额 产 量 系 数 配率
生产的新产品没有综合工时定额时可按照《涂料企业编制定员定额标准》中所规定的计算方法，计算工时定额，比照已定产品的费用分配系数，确定新产品的费用分配系数。
以上各项费用每月分摊后，原则上不得留有余额。
（二）辅助生产成本核算
辅助生产的水、电、气和机修劳务工时成本，由辅助生产车间作为定额制定成本，经厂财务部门审定后作为向各基本生产车间和企业管理部门进行结算的依据。如每月实际发生额与定额成本发生差异时，一方面要分析原因，另一方面要将差异额转变厂财务部门另行分摊。
各辅助生产车间之间相互提供劳务时，按定额成本一次交互分配。
（三）全都成本核算
各生产车间每月终将分别花色、品种、数量、成本项目的成本核算表报送厂财务部门核算产成品实际成本。
1．根据材料核算提供的原材料、包装材料、燃料的材料成本差异率计算每个品种产成品耗用原材料的实际价格成本。
2．根据辅助生产提供的水、电、气、劳务工时成本差异额，计算每个花色品种产成品的实际费用成本。
3．厂财务部门按规定计算企业管理费，于每月终将全部发生额按各车间生产成品的产值，分摊给各车间以后，再按费用分配系数分摊给每个花色品种产品。
4．厂财务部门按规定计算销售费用，在一般情况下本期发生额全部摊入销售成本。
厂财务部门计算每个品种产成品的全部工厂成本和单位成本，作出可比产品成本与上年对比的分析和全部产品成本与计划成本的对比分析资料。
六、附则
本规程自1984年8月1日起试行。
各企业可根据本单位的实际情况，编制与本规程相适应的成本核算规程实施细则。
┌─────┬────┬───────┬────┬──────┬────┬──────┬─────┐
│ │ │ │ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │ │ │
│产品类别 │分配系数│ 产品类别 │分配系数│ 产品类别 │分配系数│ 产品类别 │ 分配系数 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│漂油 │ 0.4 │酚醛清漆 │ 0.5 │环氧清漆 │ 1.0 │醇酸磁漆 │ 1.4 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│厚油 │ 0.4 │酚醛调和漆 │ 0.8 │环氧磁漆 │ 1.4 │醇酸底漆 │ 1.2 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│软树脂 │ 1.0 │酚醛磁漆 │ 0.8 │环氧底漆 │ 1.2 │其他醇酸漆 │ 1.4 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│硬树脂 │ 0.6 │酚醛防锈漆 │ 0.6 │其他环氧漆 │ 1.4 │氨基清漆 │ 1.4 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│各种漆料 │ 0.8 │过氯乙烯清漆 │ 1.0 │有机硅树脂漆│ 2.0 │氨基烘漆 │ 1.6 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│催干剂 │ 1.0 │过氯乙烯磁漆 │ 1.2 │橡 胶 漆 │ 2.0 │其他氨基漆 │ 1.6 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│清油 │ 0.5 │过氯乙烯底漆 │ 1.0 │聚氨酯树脂漆│ 2.0 │硝基清漆 │ 1.4 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│厚漆 │ 0.6 │其他过氯乙烯漆│ 1.2 │其他酚醛漆 │ 0.8 │硝基外用磁漆│ 1.6 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│油性调和漆│ 0.8 │丙烯酸清漆 │ 1.0 │沥青清漆 │ 0.5 │硝基底漆 │ 1.0 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│其它油性漆│ 0.8 │丙烯酸磁漆 │ 1.4 │沥青烘漆 │ 0.8 │其他硝基漆 │ 1.6 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│脂胶清漆 │ 0.5 │丙烯酸底漆 ┃ 1.2 │沥青底漆 │ 0.6 │低档腻子 │ 0.6 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│脂胶调和漆│ 0.8 │磷化底漆 │ 1.0 │其他沥青漆 │ 0.8 │高档腻子 │ 0.8 │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│脂胶磁漆 │ 0.8 │其他乙烯树脂漆│ 1.0 │醇酸清漆 │ 1.0 │ │ │
├─────┼────┼───────┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤
│脂胶底漆 │ 0.6 │水溶性丙烯酸漆│ 0.6 │醇酸调和漆 │ 1.2 │ │ │
└─────┴────┴───────┴────┴──────┴────┴──────┴─────┘



实践证明举证责任倒置应法定化

李俊杰


　　探讨举证责任倒置的概念和性质，还必须要澄清这样一个问题，即举证责任倒置到底是法官自由裁量的产物，还是由法律所确定的证明责任分配制度。在学术界有一种流行的观点认为，“举证责任倒置”是指法官在具体的诉讼中改变了法定的证明责任分配，通过行使自由裁量权以“造法”的方式确定新的证明责任分配标准（参见（日）村上博己：《证明责任的研究》（新版），有斐阁1986年版，第44页，转引自陈刚：《证明责任法研究》，中国人民大学出版社2000年版，第246—247页）。我国许多学者也赞成此种观点，认为举证责任倒置是在具体的诉讼过程中，法官根据特定的案情所具体运用的一种举证技巧，即法官如果发现原告的证据距离相对遥远或者基于对一定主体（通常是受害人——的特殊保护等法律原因的考虑，可以通过行使自由裁量权，综合当事人举证能力等因素采取举证责任倒置只有通过自由实行举证责任倒置才能保证法官正确行使裁判权并保证司法的公正。该观点对最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》（以下简称“规则”）产生了较大影响。“规则”第七条规定：“在法律没有具体规定，依本规定及其他司法解释无法确定举证责任承担时，人民法院可以根据公平原则和诚实信用原则，综合当事人举证能力等因素确定举证责任的承担。”这就是说，举证责任倒置的采用公然属于法官自由裁量权的范围。学者对此解释为，由于目前我国立法规定不健全，“在这种情况下，一个有良知的法官不能以无法律规定为由拒绝裁判而是像立法者那样，为当事人创设一种‘准据法’……法官在确定举证责任分配规则的同时，也在宣示一种新的实体法规范”（李国光主编：《最高人民法院〈关于民事诉讼证据的若干规定〉的理解与适用》，中国法律出版社2002年版，第105页）。
　　我认为，将举证责任倒置的采用完全视为法官自由裁量权的范围的观点，是值得商榷的。举证责任倒置不仅是一个证据法上的证明责任分配的问题，而且与当事人在实体法上的权利义务密切相关。这主要是因为，举证责任倒置与侵权法中的严格责任在内容上是基本相通的。近代民法确立了过错责任的基本原则。但现代社会，随着生产力的高度发展以及科学技术的进步，危险责任的不断增加，事故损害的频繁发生使侵权法的某些价值发生了“急剧的变化”。当代侵权行为法适应社会的需要获利了空前的发展，同时在侵权法和证据法上都提出了一个如何对危险责任以及事故责任中的受害人进行有效的救济和全面的保护问题，举证责任倒置正是适应这一需要而产生的。若不坚持确认举证责任倒置规定，在某些特殊的民事案件中，如环境污染问题、产品责任问题、道路交通事故等侵权纠纷案件中，可能会造成极不公正，极不合理的结果。尤其应当看到，实行举证责任倒置通过将因果关系或过错的举证负担置于接近事故源的一方承担也能够有效地促使举证责任被倒置的当事人一方积极采取措施，预防和控制损害的发生。从诉讼的角度看，举证责任倒置的适用为法官查清案件事实真相并在此基础上作出公正的裁判提供了制度保障。在医疗过错事件和公害、药害事件那样的通过高度科学性、技术性过程发生损害的场合，要外行的受害者证明损害到底是否可能预见，对于预见到的危险加害者负有体积结果回避义务，并且，是否可以说加害者已尽到该义务，这些对受害者来说简直就是强人所难。在这种场合下，与作为专门家、事业者的被告相比，作为受害者的原告，在科学的专门知识、理解能力上均处于劣势，并且根本谈不上准备证据的经济上的资力（于敏：《日本侵权行为法》，法律出版社1998年版，第131页）。现代民法引入了严格责任等新的归责原则。
　　举证责任倒置是严格责任实现的途径和方式。在侵权法中，严格责任“虽然严格，但非绝对。在严格责任下，并非表示加害人就其行为所生之损害，在任何情况下均应免责，各国立法例多承认加害人得提出特定抗辩或免责事由”（中国政法大学出版社1998年版，第161—162页）。严格责任的严格性表现在两个方面：一是采取举证责任倒置的办法，即受害人在遭受损害以后，就行为人是否有过错或因果关系的问题不负举证责任，而应当将此证明负担倒置给行为人。二是对行为人反证证明的事由进行严格的限制。法律上对行为人证明自己没有过错的事由是有严格规定的，即行为人只有在证明损害是由于受害人的过错、第三人的行为和不可抗力赞成的才能被免除其责任。这种限制也可以说是对于“倒置”的事由的限制。正是因为实现了举证责任倒置且对倒置的事由在法律上有严格的限制，因此责任才是严格的。从这个意义上说，严格责任与举证责任倒置是相通的，严格责任必须要通过举证责任倒置才能体现其责任的严格性，而举证责任倒置最终的目的就是为了落实严格责任。由于严格责任作为过错责任的例外，其通过必须由法律明确规定，不能由法官自由裁量。举证责任的分配是当事人实体权利义务的行使与承受，如果允许法官对举证责任倒置进行自由裁量，无疑允许法官未经审判就决定当事人一方胜诉或败诉。
　　从国外的立法经验来看，西方国家关于民事诉讼的证明责任分配模式大致有两种：一种是主要由实体法规定举证责任分配。这种模式由于受到法律要件分类学说的影响，举证责任分配规范被认为属于褓法的内容，主要流行于德国、日本等传统大陆法系国家。一种是由实体法与诉讼法共同规定举证责任分配。此种模式除了在实体法中就具体的问题作出规定外，还在诉讼法中对举证责任的分配进行原则性的规定，如法国、葡萄牙、俄罗斯、美国等（参见李国光主编：《最高人民法院〈关于民事诉讼证据的若干规定〉的理解与适用》，中国法制出版社2002年版，第102—103页）。但各国关于举证责任倒置的制度一般都是由法律确定的。比较而言，我认为由于举证责任倒置主要涉及到的是侵权法中的严格责任因此就严格责任问题应当在侵权法中详细规定。其必要性在于：一方面严格责任作为一种特殊的侵权行为责任，可以与其他的责任制度协调一致；另一方面，在侵权法中规定严格责任，可以将抗辩事由规定得更为详细具体。当然，可以在民事诉讼法中设置有关举证责任倒置的条款，引导有关法官寻找相应实体法规范。
　　应当明确，不仅适用举证责任倒置的情况由法律规定，而且对于倒置的事由也必须要由法律明确规定。在实行举证责任倒置的情况下，被告方究竟应当举证证明什么？也就是说，究竟应当“倒什么”、“置什么”？最高人民法院1992年7月通过的《关于适用民事诉讼法若干问题的意见》第七十四条规定，以下案件可以实行证明责任的倒置：1、因产品制造方法发明专利引起的专利侵权诉讼；2、高度危险作业致人损害的侵权诉讼；3、因环境污染引起的损害赔偿诉讼；4、建筑物或者其他设施以及建筑物上的搁置物、悬挂物发生倒塌、脱落、坠落致人损害的侵权诉讼；5、饲养的动物致人损害的侵权诉讼；6、有关法律规定由被告承担举证责任的。“规则”对此也有反映。这一规定非常容易给人一种误解，似乎在这些类型的案件中要求被告对一切要件事实都负举证责任，如在高度危险责任的情况下，有关因果关系的问题都要被告来反证，这对被告过于严苛，且在司法实践中也是无法操作的。例如，原告提出诉讼请求主张损害赔偿，必须就其实际损失范围举证。如果连实际损害范围的举证责任都倒置给被告，则原告在起诉时根本无法提出具体数额的诉讼请求，也就无法发动诉讼程序，这在实践中是个荒谬的怪圈。所以我认为，关于何种要件事实需要举证责任倒置，十分复杂多样，不宜在民事程序法一一列举，必须斟酌具体法律关系类型，在实体法中明确限定。最好的办法是在侵权法中对严格责任的抗辩事由作出严格限制，从而在法律上明确举证责任倒置的事由。
　　在我国，确定举证责任倒置必须由法律规定，还具有较为现实的意义。一方面有利于贯彻立法法的精神。由于举证责任的分配是斟酌民事法律制度，秘史于立法权事项。但在目前立法不完善的情况下，司法机关也并非完全不能填补这项法律空白，只是应慎重。另一方面考虑到目前我国法官整体素质并不是太高，允许法官可以根据公平原则和诚信原则实行举证责任倒置，将使法官享有极大的自由裁量权力，使其在具体案件中可以自由分配举证责任自由地决定倒置的内容，其结果使当事人对司法缺少了应有的可预知性，裁判的公正很难得到保障。一旦法官不适当地行使甚至滥用其自由裁量权，其后果不堪设想。因此我认为，应当对实施举证责任倒置的案件进行严格的限制，不能泛泛地允许各级法院都可以依据民法的斟酌原则来适用举证责任倒置。即使允许法官对个别特殊的案件实行举证责任倒置也必须进行严格限制，最好是由最高人心浮动进行明确的司法解释或者针对个案进行批复。